A redução fenomenológica de Edmund Husserl e a Fenomenologia da Percepção de Maurice Merleau-Ponty como métodos de aplicação concreta do princípio da tipicidade tributária e do princípio da verdade real no ato de imposição.

Publicado: fevereiro 7, 2012 em Artigo


José Antônio Garrido

1. INTRODUÇÃO. DELIMITAÇÃO DO OBJETO.

Constantemente é buscada uma aproximação entre o pensamento eminentemente filosófico e o pensamento jurídico. As interseções entre esses campos se evidenciam com muito mais freqüência do que uma primeira reflexão poderia supor.

No presente caso, recortaram-se dois princípios jurídicos que operam no campo da dogmática jurídica: o princípio da tipicidade e o princípio da verdade real (ou material). Malgrado ambos se apliquem a vários ramos da disciplina jurídica, optou-se por realizar um corte nesses dois institutos vertido para o direito tributário material e para o direito tributário processual. Vale dizer, examinar-se-á a tipicidade tributária cerrada, como decorrência do princípio constitucional da legalidade, bem assim o princípio da verdade material aplicado ao processo tributário.

Cotejar-se-ão esses dois princípios jurídicos com o pensamento de Edmund Husserl e de Maurice Merleau-Ponty. Com efeito, estabelecer-se-á uma relação entre o princípio da tipicidade e a chamada redução fenomenológica de Edmundo Husserl, com a identificação do eidos. Demonstrar-se-á, pois, que a aplicação concreta do princípio se orienta pela redução fenomenológica em busca do eidos tanto da norma aplicar como do fato a tratar.

De igual modo, examinar-se-á o pensamento de Maurice Merleau-Ponty, em derredor da fenomenologia da percepção, e o princípio da verdade real, que orienta tanto o processo administrativo fiscal como o processo administrativo tributário. Demonstrar-se-á como esse princípio jurídico pode ser orientado segundo as premissas do pensamento de Merleau-Ponty.

2. IDÉIA BÁSICA DA REDUÇÃO FENOMENOLÓGICA DE EDMUND HUSSERL: O EIDOS.

Premissa básica para o desenvolvimento do raciocínio reside em bem compreender a noção de redução no pensamento filosófico. Em linhas gerais, a redução é a transformação de um enunciado em outro equivalente mais simples ou mais preciso, ou capaz de revelar a veracidade ou mesmo a falsidade de um outro enunciado originário. Dito de outro modo, a redução seria uma explicação que consiste em considerar que certas ordens de fenômenos estão sujeitas a leis mais bem estabelecidas ou mais bem precisas que uma outra ordem de fenômeno .

Edmund Husserl compreende por redução fenomenológica a neutralização da atitude natural ou, numa metáfora, “pôr o mundo entre parênteses”. Explica-se: consiste em se fazer uma reflexão interna sobre o ato em sua intencionalidade e sua essência. Isso porque o método da crítica do conhecimento, a rigor, é o fenomenológico, de sorte que a fenomenologia é a doutrina universal das essências, em que é integrada a ciência da essência do conhecimento . Desse modo, continua Husserl, o fundamento de todos os objetos cognoscidos é a “captação do sentido do dado absoluto, da absoluta claridade do estar dado, que exclui toda a dúvida que tenha sentido”, e arremata, “a captação do sentido da evidência absolutamente intuitiva, que a si mesma se apreende” .

Nesse passo, é que, segundo a fenomenologia desenvolvida por Husserl, a toda vivência psíquica corresponderia, por intermédio da redução fenomenológica, um fenômeno puro, que exibe sua essência própria, imanente, regularmente tomada como dado absoluto. Busca-se não o transcendente, mas aquilo que é dado como essência do objeto de análise . Desse modo, o “dado de um fenômeno reduzido é, em geral, um dado absoluto e indubitável” .

Por meio da redução fenomenológica, a rigor, se torna evidente a essência do fenômeno, o que fora denominado na filosofia contemporânea por Husserl de eidos. Assim, por meio das reduções eidéticas, se busca a essência.

Eidos, portanto, indica a essência que se torna evidente ao se utilizar a chamada redução fenomenológica (neutralização da atitude natural). Redução eidética significa reduzir ao máximo a análise sobre o objeto a fim de alcançar sua essência. O método proposto por Husserl visa objetivar ao máximo a análise do objeto, tornando o sujeito cognoscente o mais neutro possível, de modo a viabilizar o acesso à verdadeira essência (ontologia) do objeto cognoscido .

Em prefácio à sua grande obra acerca da fenomenologia da percepção — cuja idéia central tratar-se-á no item subseqüente — Maurice Merleau-Ponty explica que a redução eidética é a resolução de fazer o mundo aparecer tal como ele é (em essência) antes de qualquer retorno sobre o próprio sujeito cognoscente; “é a ambição de igualar a reflexão à vida irrefletida da consciência” .

3. A FENOMENOLOGIA DA PERCEPÇÃO DE MAURICE MERLEAU-PONTY.

Apoiado em premissas estabelecidas e sistematizadas por Heidegger em sua obra o Ser e Tempo (Sein und Zeit), bem assim na Fenomenologia de Husserl (Investigações Lógicas), Maurice Merleau-Ponty desenvolveu uma concepção acerca da fenomenologia que ficou conhecida no pensamento filosófico moderno como Fenomenologia da percepção. Segundo esta, a propósito da percepção transcendente, a essência da coisa integra em si e ao mesmo tempo transcende a totalidade de suas manifestações .

Segundo afirma Merleau-Ponty, “não é preciso perguntar-se se nós percebemos verdadeiramente um mundo, é preciso dizer, ao contrário: o mundo é aquilo que nós percebemos” ; e prossegue afirmando que “[b]uscar a essência da percepção é declarar que a percepção é não presumida verdadeira, mas definida por nós mesmo como acesso à verdade” .

Nesse passo, Merleau-Ponty trabalha com a idéia de “juízo” e com a idéia de “atenção”. Para aquele filósofo, “atenção é, portanto, um poder geral e incondicionado, no sentido de que a cada momento ela pode dirigir-se indiferentemente a todos os conteúdos de consciência” .

O mero empirismo, na concepção cartesiana, seria insuficiente neste mister pois, conforme explica o próprio Merleau-Ponty, “[s]eria preciso descrever uma conexão interna, e o empirismo só dispõe de conexões externas, só pode justapor estados de consciência” .

É na atenção que se experimenta um esclarecimento acerca do objeto, sendo necessário que o objeto percebido já encerre a estrutura inteligível que ela (a atenção) destaca. Nesse iter perceptivo, a primeira atividade que a operação de atenção exige é criar-se um campo, perceptivo ou mental, que se possa “dominar”, em que movimentos do órgão explorador e evoluções do pensamento sejam possíveis, sem que a consciência perca na proporção daquilo que adquire, e perca-se a si mesma nas transformações que provoca. Enquanto atividade geral e forma, não existe a atenção; existe, a rigor, em cada caso, certa liberdade a adquirir, certo espaço mental a preparar. Nesse passo, prestar atenção não é somente iluminar mais dados preexistentes; envolve, de fato, realizar neles uma articulação nova, reputando-os como figuras representativas da percepção .

Afirma Merleau-Ponty que “a atenção não é nem uma associação de imagens, nem o retorno a si de um pensamento já senhor de seus objetos, mas a constituição ativa de um objeto novo que explicita e tematiza aquilo que até então só se oferecera como horizonte indeterminado” .

O empirismo, segundo Merleau-Ponty, não se ocupa daquilo que se vê, mas daquilo que se deve ver segundo a imagem retiniana, que se delineia na percepção. Chega-se a uma verdadeira teoria da atenção ao se colocar a consciência em presença de sua vida irrefletida nas coisas e despertá-la para sua própria história que ela esquecia .

Já o juízo, por sua vez, é “freqüentemente introduzido como aquilo que falta à sensação para tornar possível uma percepção” .

Nesse passo, explica Merleau-Ponty, que a percepção se torna uma “interpretação” dos signos fornecidos pela sensibilidade (ver, ouvir, sentir); uma “hipótese” que o espírito forma para “explicar-se suas impressões”; o juízo, a seu turno, volta a ser um simples ‘fator’ da percepção, encarregado de fornecer aquilo que o corpo não fornece, voltando a ser uma simples atividade lógica de conclusão .

A percepção não está em nenhuma parte porquanto se estivesse situada, não teria o condão de fazer as outras coisas existirem para ela mesma, uma vez que repousaria em si, ao modo das próprias coisas; a percepção, pois, pode ser compreendida como o pensamento de perceber .

Nesse ponto, arremata o pensamento Merleau-Ponty :

…para exprimir suficientemente essas relações perceptivas, falta à Gestalttheorie uma renovação das categorias: ela admitiu seu princípio, aplicou-o a alguns casos particulares, mas não percebeu que toda uma reforma do entendimento é necessária se queremos traduzir exatamente os fenômenos, e que é preciso, para chegar a isso, recolocar em questão o pensamento objetivo da lógica e da filosofia clássicas, pôr em suspenso as categorias do mundo, pôr em dúvida, no sentido cartesiano, as pretensas evidências do realismo, e proceder a uma verdadeira ‘redução fenomenológica’. O pensamento objetivo, aquele que se aplica ao universo e não aos fenômenos, só conhece noções alternativas; a partir da experiência efetiva, ele define conceitos puros que se excluem: a noção da extensão, que é a de uma exterioridade absoluta entre as partes, e a noção do pensamento, que é a de um ser recolhido em si mesmo, a noção do signo vocal como fenômeno físico arbitrariamente ligado a certos pensamentos, e a da significação como pensamento para si inteiramente claro, a noção de causa como determinante exterior de seu efeito, e a de razão como a lei de constituição intrínseca do fenômeno.

A contribuição mais importante da fenomenologia, pois, foi ter unido o extremo subjetivismo ao extremo objetivismo em sua noção do mundo ou da racionalidade, sendo que esta é exatamente proporcional ás experiências nas quais ela se revela .

4. O PRINCÍPIO DA TIPICIDADE EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA E O CRITÉRIO DA “VERDADE REAL” COMO PRINCÍPIO DA IMPOSIÇÃO TRIBUTÁRIA

Fincadas as premissas em derredor da chamada redução fenomenológica de Edmund Husserl e a noção de eidos, bem assim gizada a idéia do pensamento que ficou conhecido como fenomenologia da percepção, cumpre explicar o conceito e a operacionalização do princípio da tipicidade em matéria tributária, bem assim do princípio da verdade material no ato de imposição tributária.

4.1. A TIPICIDADE TRIBUTÁRIA.

Cânone básico do Estado Democrático de Direito , o princípio da legalidade determina que a competência tributária só pode ser exercida por intermédio de lei em sentido formal e material. É dizer, o tributo só poderá ser instituído ou majorado por meio de lei editada pelo órgão legislativo competente, mercê de proposta apresentada pelos legitimados constitucionalmente e obedecido procedimento constitucional.

A Constituição é norma jurídica fundamental do sistema que constitui o grande repositório de poder jurídico. Este é repartido entre os entes dotados de autonomia política por meio do sistema de repartição de competências, de sorte que cada ente exerce o poder legislativo segundo a competência atribuída pela CF e segundo os limites por ela impostos. O exercício de competência legislativa se dá mediante lei.

Nessa linha, competência legislativa de que é espécie a competência tributária só pode ser exercida por meio de lei, dentro dos limites traçados pela norma constitucional.

O princípio da legalidade — ou princípio da reserva de lei formal — pode ser compreendido em dois sentidos: i) necessidade de prévio consentimento daqueles que vão se inserir na qualidade de sujeito passivo do tributo e, portanto, que deverão pagá-lo ; ii) necessidade de ser cobrado segundo normas objetivamente postas, de sorte a garantir plena segurança nas relações entre o Fisco e os contribuintes .

Insculpido no art. 150, I, da CF/88 , este princípio sofre algumas exceções previstas no texto constitucional. De rigor, somente este pode indicar quais as situações em que não se exige a edição de lei em sentido formal. Com efeito, as exceções dizem respeito à majoração/minoração de tributos não à sua criação . É dizer, não se pode criar tributo por meio de outro veículo normativo que não seja lei em sentido formal e material .

Calha deixar claro que o princípio da legalidade não se limita a exigir lei em sentido formal apenas para a criação ou majoração dos tributos. Há reserva legal para o tratamento de todos os aspectos do tributo, dos elementos da relação jurídica tributária principal (fato gerador, constituição, suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário), bem assim para a instituição de obrigações acessórias (deveres instrumentais), de sanções administrativo-tributárias, de regras respeitantes à fiscalização e arrecadação tributárias.

Enfim, todo e qualquer direito, dever ou sanção relacionado com a tributação só pode ser criado por lei em sentido formal. Se quaisquer destes institutos forem disciplinados por instrumento normativo diverso de lei editada pelo órgão competente, segundo o procedimento constitucional, padecerá de invalidade.

Corolário do princípio da legalidade, opera em direito tributário o princípio da tipicidade. A lei deve traçar de modo rigoroso todos os elementos que delinearão a relação jurídica tributária. A respeito do fato que ensejará o nascimento desta, incumbe à lei em sentido formal descrevê-lo, estabelecendo todas as circunstâncias que, para o legislador e por razões de política fiscal, importarão para o nascimento da obrigação tributária.

O evento naturalístico tomado como suporte fático da norma tributária é tipificado por este . Há a criação de um tipo tributário, de um modelo construído pela lei com uma determinação segura e rígida de condutas e conseqüências, de modo que, se esse estandarte específico não ocorrer no plano fenomênico, não haverá a incidência da norma tributária e, assim, não surgirá a obrigação tributária. A regra de aplicação desse princípio, como observa Alberto Xavier, é a seguinte: “o fato tributário é um fato típico o qual, para produzir os seus efeitos, necessário se torna corresponda, em todos os seus elementos, ao tipo abstrato descrito na lei: basta a não-verificação de um deles para que não haja,
Aliado ao princípio da legalidade há, por conseguinte, o princípio da tipicidade tributária. Nesse particular, a lógica da incidência da norma tributária se aproxima e muito da lógica da incidência da norma penal. Não há crime nem pena, assim como não há tributo nem sanção tributária, sem prévia e rigorosa descrição legal. É dizer, hão de ser descritos previamente na norma jurídica tributária os tipos tributários, verdadeiros Tatbestände .

Ambos os princípios (legalidade e tipicidade) são elementos indissociáveis para o regime tributário no Estado de Direito .

Tipicidade equivaleria, assim, à precisão conceitual, e ambos poderiam ser admitidos como outra denominação para a legalidade material. Enquanto que a legalidade formal diz respeito ao veículo, a legalidade material (tipicidade) atine ao conteúdo da lei. Nesse passo, cumpre registrar, também, que a tipicidade não é só do fato jurídico tributário, mas também do dever jurídico tributário que dele exsurge ; dito de outro modo, as conseqüências jurídico-tributárias hão de ser adrede traçadas pela norma jurídica ao debuxar o tipo tributário. Como afirma Alberto Xavier, “a técnica da tipicidade atua não só sobre a hipótese da norma tributária material, como também sobre o seu mandamento. Objeto da tipificação são, portanto, os fatos e os efeitos, as situações jurídicas iniciais e as situações jurídicas finais” .

As espécies tributárias de exoneração também são objeto de tipificação . Com efeito, as imunidades, as isenções e alíquota zero, também são objeto de delimitação precisa por parte do legislador tributário. De igual modo, a hipótese de não incidência pura e simples é correlata à idéia do princípio da tipicidade aplicada ao direito tributário; a rigor, trata-se de um fenômeno de atipicidade. Isso representa, outrossim, uma segurança ao contribuinte.

De fato, o princípio da legalidade impedirá a prática de arbitrariedades por parte do fisco, na medida em que somente a lei tributária em sentido formal estabelecerá os destinatários do tributo, i.e., os sujeitos passivos (contribuintes e responsáveis), os pressupostos do tributo, é dizer, a coisa, o ato, o fato, a situação ou qualidade da pessoa que constitui o pressuposto da tributação e a relação deste com aqueles. Diz-se que a tipicidade em direito tributário é cerrada para evitar que o administrador ou o órgão jurisdicional venham a alterar o modelo legado, quer seja pela via da interpretação quer seja pela via da integração .

Há corolários ao princípio da tipicidade. São eles: a) o princípio da seleção, pelo qual o legislador recorta do plano fenomênico, realidades econômicas que manifestem capacidade contributiva que repute deverem estar sujeitas ao tributo; esse princípio afasta a possibilidade de utilização de cláusulas gerais no tipo tributário; b) o princípio do “numerus clausus” ou da tipologia taxativa: os efeitos tributários somente surgiram se ocorrido o fato especificamente previsto em lei, do que decorre a proibição da utilização de analogia para a construção do fato tributário; c) princípio do exclusivismo: os tipos legais bastam para a produção dos efeitos jurídicos tributários (art. 114 do CTN); os elementos do tipo são necessários e suficientes para a produção da eficácia; d) princípio da determinação: a tipificação legal engloba o pressuposto de fato, bem assim o conseqüente normativo, a medida do tributo; o tipo tributário é composto dos dois elementos .

Ambos os princípios (legalidade e tipicidade) advêm do sobreprincípio da segurança jurídica . Imanente à ordem constitucional, a segurança jurídica impõe que os destinatários do poder não poderão ser surpreendidos por quem titulariza o exercício dele, de sorte que a estabilidade das relações e situações jurídicas há de ser preservada sempre, em prol da pacificação social. O princípio da segurança jurídica, nessa linha, teria duas funções: a) uma função limitativa dos demais princípios (uma função de bloqueio), no sentido de compor uma regra de estrutura que conformará a atuação de todas as demais normas (regras ou princípios); b) uma impositiva, no sentido de atribuir ao Poder Público o dever de adotar condutas imprescindíveis à preservação dos ideais de estabilidade, confiabilidade, previsibilidade e mensurabilidade normativa .

A essência do conceito de segurança jurídica repousa justamente na possibilidade de previsão objetiva, por parte dos particulares, de situações jurídicas exsurgidas de sua conduta, tendo como objetivo assegurar aos indivíduos uma expectativa de seus direitos e deveres em face da lei – .

Nessa linha de raciocínio, a obrigação tributária somente surgirá se o tipo descrito na norma jurídica se verificar no plano dos fatos rigorosamente com todos os seus elementos. Somente a partir daí, nascerá o dever de pagar o tributo, mensurado rigorosamente dentro dos critérios contidos na estatuição normativa, integrante do tipo tributário. Sem que tal aconteça — quer seja naturalmente quer seja por força do planejamento tributário — os princípios da legalidade e da tipicidade assegurarão ao contribuinte o legítimo direito de resistir ao pagamento do tributo .

4.2. A “VERDADE REAL” COMO PRINCÍPIO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO.

Há um princípio comum que orienta a atividade cognitiva tanto no procedimento administrativo fiscal — entendido como o procedimento conduzido pela administração pública a fim de verificar a ocorrência do fato gerador e efetuar o lançamento tributário — como no procedimento administrativo tributário — encetado com a apresentação de impugnação administrativa por parte do contribuinte, uma vez regularmente notificado acerca do lançamento efetuado; orienta, portanto, todo o ato de imposição tributária. É o princípio da verdade real ou da verdade material.

Esse princípio orienta a atividade da Administração Pública Fazendária com competência para verificar a ocorrência do fato gerador do tributo ou do (des)cumprimento de obrigação tributária acessória, mensurar o tributo devido e/ou aplicar a sanção pecuniária que, nesse mister, deve-se pautar pela busca dos fatos efetivamente ocorridos e, diante da verificação do fato jurídico tributário, realizar o lançamento. De igual modo, uma vez impugnado o lançamento, Administração Pública Fazendária com competência para julgar (jurisdicional) deve conduzir-se com vistas a obter elementos que a aproximem da realidade efetivamente ocorrida. Com isso, a possibilidade de produção de provas e a pesquisa a respeito das produzidas hão de ser amplas. Deriva, pois, esse princípio da verdade real do princípio inquisitivo

A aplicação do princípio inquisitivo (ou inquisitório) ao procedimento administrativo fiscal e ao procedimento administrativo tributário, com vistas a obter sempre a verdade real, deriva da circunstância de o direito tributário material envolver bens jurídicos indisponíveis tanto ao particular como ao Estado — que somente pode abrir mão dele nos casos expressamente previstos em lei.

Assim, se de um lado há o dever de investigação por parte da administração pública fazendária quanto à eventual ocorrência de fatos geradores não submetidos à tributação ao tempo e modo devidos, por outro há também para o contribuinte a garantia de que somente sofrerá a imposição tributária se, a rigor, os fatos descritos na norma jurídica tributária efetivamente ocorreram no plano fenomênico. E tal circunstância há de defluir inequivocamente do exame de provas colhidas nos procedimentos administrativos .

A razão de incumbir à autoridade administrativa fazendária a busca pela verdade real nos procedimentos administrativos fiscal e tributário também pode ser buscada na circunstância de ser o princípio da legalidade um princípio regente do direito tributário. Como a obrigação tributária somente surge a partir do momento em que se verifica a ocorrência, no plano fenomênico, do fato de conteúdo econômico descrito na norma jurídica tributária (arts. 113 e 114 do CTN), cumpre que se investigue a realidade dos fatos, apreciando todas as circunstâncias que a atividade cognitiva/instrutória apresenta, de modo a concluir pela (in)ocorrência do fato gerador .

A busca pela verdade material corresponde à necessidade de realizar uma aproximação entre a realidade factual, que se estabelece(u) no plano fenomênico, e a representação formal, que se registrou por algum dos elementos de sentido. Esta correspondência gerará aquilo que se costuma denominar de verdade material ou verdade real.

Para arrematar, Aurélio Pitanga Seixas Filho afirma que, mercê desse princípio “a autoridade fiscal deverá investigar a real conduta praticada pelo contribuinte, documentando-a de uma forma que possibilite um pleno direito de defesa, cumprindo, assim, o dever de motivação do ato administrativo”.

O princípio da verdade material, pois, conjuga-se com o da tipicidade; com efeito, ao aplicador da norma tributária incumbe construir previamente o tipo tributário, bem assim realizar uma percepção o mais fidedigna possível dos fatos que ocorreram a fim de somente aplicar a norma se restar sobejamente demonstrado que a hipótese normativa se concretizou.

5. O EIDOS E O TIPO; A FENOMENOLOGIA DA PERCEPÇÃO DE MERLEAU-PONTY E A BUSCA DA “VERDADE REAL” NO ATO DE IMPOSIÇÃO TRIBUTÁRIA.

Estabelecidas, pois, estas premissas tanto quanto à redução fenomenológica de Edmund Husserl e a fenomenologia da percepção de Merleau-Ponty, cumpre realizar o cotejo com o princípio da tipicidade fechada e o princípio da verdade real aplicados ao fenômeno tributário.

Inicie-se, pois, com a redução fenomenológica — eidética — e o princípio da tipicidade tributária. Crê-se que a aplicação desse método (redução eidética) ao direito se torna mais evidente quando o intérprete e aplicador há de se valer do método tipológico, isto é, pensamento por tipos. Noutros termos, quando o sistema se vale da tipicidade para permitir a juridicização dos fatos — tal como ocorre, de ordinário, no direito sancionador e no direito tributário — há de se investigar objetivamente tanto o tipo legal como os fatos a fim de se possibilitar a correta subsunção, se for o caso.

Cumpre à norma jurídica o determinar rigorosamente todos os elementos que comporão a relação jurídica tributária. No que toca ao fato propulsor da relação tributária, a lei deve traçar todos os elementos que importam para o nascimento da obrigação tributária, com o estabelecimento rígido dos elementos que devem se fazer presentes no plano fenomênico para viabilizar a incidência da norma tributária. Cria-se, pois, como dito, um tipo tributário.

Amiúde, a criação desse tipo tributária se inicia pela determinação da regra de competência tributária por intermédio da Constituição; isto é, a norma constitucional que outorga a competência tributária para determinado ente político, ao fazê-lo, já fornece os primeiros contornos do tipo tributário. Assim, por exemplo, quando a Constituição outorga competência aos Estados-membros e ao Distrito Federal para a criação de imposto sobre a circulação de mercadorias [e sobre a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e serviços de comunicação — ICMS (art. 155, inciso I, da CF/88)], já está a fornecer os primeiros elementos para a construção do tipo: a) circulação (jurídica) — operação de transferência de um bem do patrimônio de um sujeito ao de outro; b) de mercadoria — coisa móvel destinada à mercância. Da mesma forma, quando outorga competência para os Municípios e para o Distrito Federal a fim de instituir imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) (art. 156, inciso I, da CF/88), já está a indicar que o tipo tributário há de ser composto pelo direito real propriedade, que recaia sobre imóvel situado em zona urbana. De igual sorte, por fim, quando a Constituição outorga à União a competência para a criação de imposto sobre a renda (art. 153, inciso III, da CF/88): o primeiro elemento a integrar o tipo é renda, compreendido como acréscimo patrimonial resultante do capital do trabalho ou da combinação de ambos. Esses elementos conjugar-se-ão com as normas gerais de direito tributário editadas por lei complementar (art. 146, inciso III, alínea a, da CF/88), bem assim com as normas editadas por cada ente tributante.

Conforme bem explica Misabel Abreu Machado Derzi, embora critique a nomenclatura empregada, o modo de pensar tipificante envolve um trabalho precedente do aplicador da lei, extraindo as características comuns à maior parte de uma multiplicidade de fenômenos, em tese passíveis de enquadramento na norma e formando o tipo; i.e. a abstração-tipo esquema ou padrão. A criação dos tipos propriamente ditos é meio que abstrai e generaliza .

Sucede que ao tipo legal tributário e ao fato se chega por intermédio de uma redução fenomenológica. Mais precisamente, se alcança a verdadeira configuração do tipo por meio de uma redução eidética. Vale dizer, para que a norma tributária incida, gerando a obrigação tributária, é necessário que empreenda uma redução fenomenológica tanto na norma legal — a fim de que se construa o tipo — bem como no fato apreciado, de compondo-o e buscando sua essência imanente para que se faça a correta leitura do fenômeno. Deve-se buscar, pois, o eidos de ambos, de sorte que, havendo coincidência entre eles — em maior ou menor escala —, configura-se a circunstância necessária e suficiente para se fazer a subsunção e determinar a incidência da norma tributária.

Por intermédio da redução fenomenológica introduzida na norma tributária, se alcança a sua essência, o seu eidos, que configura o tipo tributário. O aplicador da norma, de outra parte, após alcançar o eidos por intermédio de investigação sobre o texto normativo, há de verter sua análise para o fato que lhe posto para a apreciação. De igual modo, incumbe-lhe buscar a essência desse fato — seu eidos, portanto. Por fim, coteja-os e avalia se é caso de aplicar a norma ou não. Caso se convença que não há correlação entre ambos (eidos da norma e eidos do fato), rejeitará a aplicação da norma por atipicidade – .

Para se aplicar a norma ao fato (tributário), há de se investigá-lo, pois, como visto, sob a perspectiva da busca da verdade material (ou real). Neste mister, convém realizar-se uma redução fenomenológica a ser empreendida sobre o fato ao qual se pretende aplicar a norma, pois, o reconhecimento do fato, a apreensão de sua essência é o ponto de partida para o intérprete construir, a partir das disposições legais contidas no ordenamento, a norma do caso concreto. Nesse passo, o pensamento de Merlau-Ponty, fundado na chamada fenomenologia da percepção, tem aplicação.

O aplicador da norma, na investigação do eidos do fato, terá em linha de conta tanto os dados captados pela sensibilidade (a atenção) — que advêm da experiência primeira de contato com o fato —, como aquilo que ela (a sensibilidade) não fornece diretamente, mas de que o sujeito cognoscente necessita como um fator de percepção para bem compreender a realidade que se lhe afigura (o juízo) .

A propósito do que se vem argumentando, muito bem explica Karl Larenz, ao tratar da conformação e apreciação jurídica da situação de fato, que os enunciados construídos pelo intérprete e aplicador da norma sobre fatos assentam-se em percepções. Desse modo, o julgador apóia-se em percepções próprias ou, as mais das vezes, em percepções de outras pessoas, que lhe foram comunicadas pelos meios disciplinados pelo ordenamento jurídico (envolvendo tanto normas de cunho material como normas de cunho processual). Essas percepções particulares associam-se, com fundamento na experiência cotidiana, em imagens representativas. Nisto reside algo semelhante a uma interpretação das normas jurídicas; nesse particular, a apreciação da situação de fato se faz com base na percepção. Nessa linha de intelecção, também as relações jurídicas — que integram as categorias eficaciais advindas de fatos juridicizados por outras normas jurídicas — podem ser elementos de previsão legal; sucede que a existência de uma relação jurídica determinada num determinado período não é um fato da natureza, que, como tal, fosse acessível em princípio à percepção, mas, antes, um “fato” dentro do mundo do juridicizado; por isso, o que é, em essência, uma conseqüência jurídica, decorrente da aplicação de normas jurídicas a certos fatos da vida, pode, a seu turno, atuar como elemento da previsão de uma outra proposição jurídica, sendo, desse modo, objeto de percepção, em atividade de atenção e de juízo .

A busca da verdade real, portanto, impõe ao aplicador da norma tributária tanto uma atividade de atenção como uma atividade de juízo, limitando sobremaneira, contudo, o campo de atuação das presunções, haja vista o princípio da tipicidade cerrada que opera no campo tributário.

Considerar que o processo administrativo fiscal e tributário pauta-se no princípio da verdade real significa dizer que ao intérprete-aplicador da norma tributária é imposto o dever de, na apreciação da situação de fato, empreender uma atividade que se qualifica, no pensamento de Maurice Merleau-Ponty, como uma atividade de atenção e de juízo.

De atenção porque o intérprete-aplicador há de estar sensível à percepção de todos os elementos que reproduzem a realidade ocorrida e que influem no fenômeno tributário. Quanto mais correta percepção desses elementos mais próximo o intérprete-aplicador estará da verdade acerca do fatos que se desenvolveram.

Encerra, de igual maneira, uma atividade de juízo na medida em que os elementos apreendidos por intermédio da atenção são submetidos a uma apreciação pelo sujeito cognoscente por meio de elementos necessário à percepção, mas que refogem à captação pelos sentidos.

Assim, por exemplo, a apreciação de elementos como dolo e má-fé, muito comuns nos tipos legais tributários de natureza infracional, e que interferem sobremaneira na graduação da sanção; exige-se uma atividade em que deverão ser aquilatados elementos a partir da percepção de certas condutas, mas a conclusão acerca da ocorrência daqueles fatores anímicos deverá ser feita muito mais por meio de juízo do que por meio de atenção, malgrado aí ambas atuem.

6. CONCLUSÃO.

Ao cabo da exposição, espera-se que se tenha demonstrado à saciedade a aproximação entre o pensamento filosófico expresso nas reduções eidéticas de Edmund Husserl e o princípio da tipicidade tributária, bem assim a fenomenologia da percepção de Maurice Merleau-Ponty e busca da verdade real no ato de aplicação da norma tributária nos processos administrativos fiscal e tributário. Isso porque:

i) A redução fenomenológica é método para a busca da essência do fenômeno, o que fora denominado na filosofia contemporânea por Husserl de eidos; daí se dizer que essa seria uma redução eidéticas, a fim de se buscar a essência. O método proposto por Husserl visa objetivar ao extremo o exame do objeto, tornando o sujeito cognoscente o mais neutro possível, de modo a viabilizar o acesso à verdadeira essência (ontologia) do objeto cognoscido;

ii) Maurice Merleau-Ponty desenvolve o pensamento da fenomenologia da percepção com base na idéia de “atenção” e de “juízo”. Aquela é fornecida pelos dados da experiência sensorial, da sensibilidade; o “juízo”, de outra banda, opera quando a experiência sensorial não é capaz de fornecer todos os dados acerca do objeto, de sorte que ao sujeito cognoscente resta realizar sua atividade com base no que se denominou de juízo.

iii) Mercê do princípio da legalidade, a norma jurídica tributária há de descrever exaustivamente os fatos que, uma vez ocorrido no plano fenomênico, provocarão a incidência da norma tributária que terá por eficácia jurídica o surgimento da obrigação tributária. Essa descrição há de ser exaustiva, a ponto de construir um standart, um tipo legal tributário. Desse mesmo modo, a norma define as categorias eficaciais normativas, bem como as forma exonerativas tributárias; todos eles são objeto de tipificação.

iv) A fim de se investigarem os fatos para efeito de aplicação da norma tributária, o intérprete-aplicador deve empreender a mais ampla e profunda investigação, fazendo uso de todas as técnicas previstas pelo ordenamento positivo, no estrito respeito aos direitos fundamentais, com vistas a chegar à conclusão a respeito da efetiva ocorrência e dos estritos limites em que eles se configuraram. Isso porque os processos administrativos fiscal e tributário se pautam pelo princípio da verdade material.

v) Obtêm-se o tipo legal tributário e o fato ao qual aplicar a norma tributária por meio de uma redução fenomenológica eidética. Há de se buscar, portanto, o eidos de ambos, de sorte que, havendo coincidência entre eles — em maior ou menor escala —, configura-se a condição sine qua non para a subsunção e determinar a incidência da norma tributária.

vi) Na atividade de exame do fato da vida a fim de extrair o eidos¬ ¬— para efeito de aplicação da norma jurídica tributária —, como dito, vige o princípio da verdade material. A postura do intérprete-aplicador a quem esta regra é dirigida pauta-se nas idéias de atenção e juízo desenvolvidas por Merleau-Ponty, pois considerar-se-ão tanto os dados captados pela sensibilidade (atenção), advindos da experiência, como aquilo que aquela não fornece diretamente, mas de que se necessita como um fator para a compreensão da realidade (o juízo).

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